ANULAREA OBLIGATIILOR FISCALE: DECIZIA LUI IOHANNIS – Presedintele refuza sa promulge legea. A cerut Parlamentului sa o reexamineze. Motivele invocate (Document)
Presedintele Klaus Iohannis refuza sa promulge Legea pentru anularea unor obligatii fiscale si a trimis-o inapoi in Parlament pentru reexaminare.
Presedintele sustine ca dispozitiile legii sunt neclare, de natura sa genereze probleme in aplicare si, prin urmare, se impun a fi reanalizate de catre Parlament. In cererea trimisa Parlamentului se mai arata ca este necesara detalierea, la nivel de lege, a modalitatilor prin care se poate realiza restituirea diferentelor de obligatii fiscale principale si/sau obligatiile fiscale accesorii stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisa si comunicata contribuabilului si considerate stinse, in conditiile legii.
Iata cererea de reexaminare:
"La data de 4 iulie 2022, Parlamentul Romaniei a transmis Presedintelui Romaniei, in vederea promulgarii, Legea pentru anularea unor obligatii fiscale (L173/2022, PL-x nr. 199/2022). Fata de solutiile legislative adoptate, consideram ca dispozitiile legii supuse reexaminarii sunt neclare, de natura sa genereze probleme in aplicare si, prin urmare, se impun a fi reanalizate de catre Parlament.
Prin alin. (1) al articolului unic din actul normativ supus reexaminarii se dispune anularea diferentelor de obligatii fiscale principale, precum si a obligatiilor fiscale accesorii aferente acestora, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisa si comunicata contribuabilului, ca urmare a reincadrarii din categoria veniturilor din alte surse in categoria veniturilor din salarii si asimilate salariilor a veniturilor din tichete cadou obtinute de catre persoanele fizice de la alte persoane decat angajatorii, pentru perioadele fiscale de pana la 31 decembrie 2020 inclusiv si neachitate pana la data intrarii in vigoare a legii transmise la promulgare.
Regimul juridic
In ceea ce priveste regimul juridic al tichetelor cadou, in legislatia aplicabila acestuia au survenit, de-a lungul timpului, o serie de reglementari, astfel:
Potrivit Legii nr. 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou si a tichetelor de cresa, care a fost abrogata prin Legea nr. 165/2018 privind acordarea biletelor de valoare, tichetele cadou se puteau utiliza de catre societatile comerciale, regiile autonome, societatile si companiile nationale, institutiile din sectorul bugetar, unitatile cooperatiste, celelalte persoane juridice, precum si persoanele fizice care incadreaza personal pe baza de contract individual de munca, pentru campanii de marketing, studiul pietei, promovarea pe piete existente sau noi, pentru protocol, pentru cheltuielile de reclama si publicitate, precum si pentru cheltuieli sociale.
Incepand cu data de 1 ianuarie 2019, regimul juridic aplicabil tichetelor cadou este cel stabilit prin Legea nr. 165/2018. Potrivit art. 15 alin. (1) din acest act normativ, in varianta anterioara modificarilor aduse prin Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 130/2021 privind unele masuri fiscal-bugetare, prorogarea unor termene, precum si pentru modificarea si completarea unor acte normative, se prevedea ca tichetele cadou sunt bilete de valoare acordate, ocazional, angajatilor, pentru cheltuieli sociale. De asemenea, prin art. 15 alin. (2) din acelasi act normativ, se prevedea ca prin exceptie puteau fi acordate tichete cadou si altor categorii de beneficiari, pentru campaniile de marketing, studiul pietei, promovarea pe piete existente sau noi, pentru protocol, pentru cheltuielile de reclama si publicitate.
In prezent, ulterior modificarilor operate prin O.U.G. nr. 130/2021, art. 15 prevede ca tichetele cadou sunt bilete de valoare acordate ocazional angajatilor proprii pentru cheltuieli sociale, fiind interzisa acordarea acestor tichete altor categorii de beneficiari. Fac exceptie de la aceste prevederi organizatiile sindicale legal constituite ce pot acorda din fonduri proprii, ocazional, tichete cadou membrilor proprii care nu au calitatea de angajati ai organizatiei sindicale.
Modificarile survenite
Analizand cronologia reglementarii regimului juridic al tichetelor cadou, rezulta ca acesta a suferit modificari atat in ceea ce priveste sfera beneficiarilor cat si conditiile de acordare a tichetelor. Asadar, pe parcursul perioadei anterioare datei de 31 decembrie 2020, cadrul normativ care reglementa modalitatea de acordare a tichetelor cadou a suportat mai multe modificari succesive, fapt ce a determinat o sfera diferita de aplicare a reglementarilor. In situatia in care legiuitorul a avut in vedere o ipoteza anume pentru care a considerat ca s-ar impune anularea unor obligatii fiscale, asa cum, de altfel, rezulta din informatiile incluse in Expunerea de motive a legii transmise la promulgare, norma ar fi trebuit sa reflecte in mod clar si fara echivoc respectiva ipoteza.
In continutul normativ al legii criticate, la alin. (2) al articolului unic se prevede ca organul fiscal nu reincadreaza in venituri din salarii si asimilate salariilor veniturile din tichete cadou obtinute de catre persoanele fizice de la alte persoane decat angajatorii acestora si incadrate in categoria veniturilor din alte surse si nu emite o decizie de impunere in legatura cu o astfel de reincadrare, pentru perioadele anterioare datei de 31 decembrie 2020 inclusiv.
Or, conform art. 11 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal: ‘(1) La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau a unei contributii sociale obligatorii, autoritatile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzactie care nu are un scop economic, ajustand efectele fiscale ale acesteia, sau pot reincadra forma unei tranzactii/activitati pentru a reflecta continutul economic al tranzactiei/activitatii. Organul fiscal este obligat sa motiveze in fapt decizia de impunere emisa ca urmare a neluarii in considerare a unei tranzactii sau, dupa caz, ca urmare a reincadrarii formei unei tranzactii, prin indicarea elementelor relevante in legatura cu scopul si continutul tranzactiei ce face obiectul neluarii in considerare/reincadrarii, precum si a tuturor mijloacelor de proba avute in vedere pentru aceasta’.
In plus, la art. 114 din Codul fiscal se definesc veniturile din alte surse ca orice venituri identificate ca fiind impozabile, care nu se incadreaza in categoriile: venituri din activitati independente; venituri din drepturi de proprietate intelectuala; venituri din salarii si asimilate salariilor; venituri din cedarea folosintei bunurilor; venituri din investitii; venituri din pensii; venituri din activitati agricole, silvicultura si piscicultura; venituri din premii si din jocuri de noroc; venituri din transferul proprietatilor imobiliare, altele decat veniturile neimpozabile.
Prevederile Codului Fiscal
De asemenea, art. 76 alin. (4) din Codul fiscal prevede ca veniturile provenite din tichetele cadou, oferite de angajatori, nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit, in masura in care valoarea acestora pentru fiecare persoana in parte nu depaseste 300 lei si daca sumele se acorda cu una dintre ocaziile expres si limitative prevazute de lege: cadouri oferite angajatilor, precum si cele oferite pentru copiii minori ai acestora, cu ocazia Pastelui, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase; cadouri oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie; cadouri oferite angajatilor in beneficiul copiilor minori ai acestora cu ocazia zilei de 1 iunie.
Asadar, toate aceste dispozitii ale Codului fiscal, mai sus mentionate, prevad mai multe ipoteze in care tichetele cadou pot fi reincadrate din categoria veniturilor din alte surse in categoria veniturilor din salarii si asimilate salariilor, generand astfel diferente de obligatii fiscale.
Prin urmare, norma prevazuta de alin. (2) al articolului unic din legea criticata vine in contradictie cu dispozitiile Codului fiscal prin faptul ca elimina posibilitatea organului fiscal de a reincadra operatiunile de acordare a tichetelor cadou ca tranzactii generatoare de venituri din salarii sau asimilate salariilor si de a emite decizii de impunere in legatura cu o astfel de reincadrare pentru perioadele anterioare datei de 31 decembrie 2020 inclusiv, indiferent de motivele care ar putea sta la baza deciziei de reincadrare. Astfel, norma este de natura sa genereze confuzie in aplicare pentru destinatarii sai.
Diferentele de obligatii fiscale
Totodata, alin. (3) al articolului unic al legii supuse reexaminarii prevede ca diferentele de obligatii fiscale principale si/sau obligatiile fiscale accesorii, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisa si comunicata contribuabilului, ca urmare a reincadrarii sumelor prevazute la alin. (1), aferente perioadelor fiscale de pana la 31 decembrie 2020 inclusiv, stinse prin orice modalitate prevazuta la art. 22 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscala, cu modificarile si completarile ulterioare, se restituie contribuabililor. Restituirea se face la cererea contribuabililor. Potrivit art. 22 din Codul de procedura fiscala ‘creantele fiscale se sting prin plata, compensare, executare silita, scutire, anulare, prescriptie, dare in plata si prin alte modalitati prevazute expres de lege’.
Prin faptul ca legea transmisa la promulgare dispune restituirea diferentelor de obligatii fiscale stinse de catre contribuabili prin orice modalitate prevazuta la art. 22 din Codul de procedura fiscala, fara a avea in vedere regimul juridic distinct al acestor mijloace de stingere a creantelor fiscale, se creeaza o situatie de natura sa determine confuzie si impredictibilitate in aplicare.
Pe de o parte, in unele situatii prevazute de norma din art. 22 din Codul de procedura fiscala, precum darea in plata, devine imposibila ‘restituirea’ sumelor, iar pe de alta parte, in alte situatii precum anularea sau prescriptia, nu mai subzista ratiunea unei restituiri, intrucat stingerea obligatiilor fiscale nu a presupus diminuarea patrimoniului persoanei vizate, ci a implicat fie prescrierea dreptului la actiune al organului fiscal, fie anularea deciziei de impunere, act al organului fiscal.
Restituirea diferentelor
Din acest motiv consideram ca este necesara detalierea, la nivel de lege, a modalitatilor prin care se poate realiza restituirea diferentelor de obligatii fiscale principale si/sau obligatiile fiscale accesorii stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisa si comunicata contribuabilului si considerate stinse, in conditiile legii.
Conform art. 113 din Codul de procedura fiscala referitor la obiectul inspectiei fiscale se prevede ca aceasta consta in verificarea legalitatii si conformitatii declaratiilor fiscale, corectitudinii si exactitatii indeplinirii obligatiilor in legatura cu stabilirea obligatiilor fiscale de catre contribuabil/platitor, respectarii prevederilor legislatiei fiscale si contabile, verificarea sau stabilirea, dupa caz, a bazelor de impozitare si a situatiilor de fapt aferente, stabilirea diferentelor de obligatii fiscale principale. Iar potrivit alin. (4) al art. 131 din Codul de procedura fiscala, pentru fiecare perioada si obligatie fiscala ce au facut obiectul constatarilor, raportul de inspectie fiscala sta la baza emiterii deciziei de impunere, pentru diferente in plus sau in minus de obligatii fiscale principale aferente diferentelor de baze de impozitare.
Analizand, in mod coroborat aceste dispozitii ale Codului de procedura fiscala, rezulta ca la baza emiterii unei decizii de impunere, in functie de situatia concreta, stau criterii si proceduri expres stabilite de lege. Or, prin legea supusa reexaminarii, anularea obligatiilor fiscale respective este dispusa cu titlu general, pentru toate situatiile in care organul fiscal a stabilit, prin decizie de impunere, diferente de obligatii fiscale, indiferent de motivul existentei/constatarii acestor diferente. De aceea, consideram ca legiuitorul ar fi trebuit sa stabileasca anularea acestor obligatii fiscale prin raportare la criterii si proceduri expres indicate in legislatia in vigoare.
Presedintele cere reglemantari clare
Nu in ultimul rand, potrivit alin. (6) al articolului unic din legea supusa reexaminarii: ‘In cazul in care, anterior intrarii in vigoare a prezentei legi, organul fiscal competent a emis, dar nu a comunicat decizia de impunere prin care a stabilit obligatii de natura celor prevazute la alin. (1), acesta nu mai comunica decizia de impunere, iar obligatiile fiscale se scad din evidenta analitica pe platitor, pe baza de borderou de scadere’.
Deciziile de impunere reprezinta acte administrative individuale prin care autoritatile fiscale stabilesc intinderea obligatiilor fiscale, iar acestea produc efecte de la momentul comunicarii lor. In conditiile in care, prin efectul legii, actele au fost emise, dar nu mai sunt comunicate, este neclar efectul dispozitiei asupra actelor respective si daca, in temeiul art. unic alin. (6), organul fiscal este obligat sa le revoce. Din acest considerent, apreciem ca este necesara reevaluarea normei in discutie, pentru asigurarea unei reglementari mai clare a efectelor juridice ale deciziilor de impunere, ca acte administrative individuale.
Fata de argumentele expuse mai sus si avand in vedere competenta legislativa exclusiva a Parlamentului, va solicitam reexaminarea Legii pentru anularea unor obligatii fiscale”.
